摘要：2011年9月1日新个人所得税法实施，对全年一次性奖金的纳税标准做了调整，提高了税前扣除数，调整了税率，但是仍从中发现一些问题，本文一一列举，并给出建议，以使个税更完善。

　　关键词：个人所得税法 个人所得税 全年一次性奖金 税前扣除数

　　随着国民收入水平的提高和税收分配制度的改革，越来越多的人跨入个人所得税的纳税行列，依法纳税是每个公民的义务，也是每个代扣代缴人的责任，但是目前我国的税收体制虽然不断完善，但任存在问题。如何才能进一步加强税收对收入分配调节作用，切实减轻中低收入者税收负担，适当加大对高收入者的调节，缩小收入分配差距，加强税收监管，体现税收公平，以调动纳税人的工作积极性呢？我认为有以下几点值得探讨。

　　一、关于全年一次性奖金的规定中发现的问题及改革探讨

　　《国家税务总局关于调整全年一次性奖金等计算征收个人所得税方法问题的通知》规定：纳税人取得全年一次性奖金单独作为一个月工资、薪金所得计算纳税，由扣缴义务人发放时代扣代缴。计算方法是：先将纳税人取得的全年一次性奖金除以12个月，按其商数确定使用的税率及其速算扣除数。

　　由于全年一次性奖金的应纳税额公式中只减了一个速算扣除数，全年一次性奖金相当于采用的是全额累进税率，这将导致税前所得多而税后所得少的现象，比如税前18002元（注；本文例证均不考虑纳税人当月工资薪金所得与费用扣除数的差额）的税后所得额为16306.8元，比税前18000元的税后所得17460元反而少1153.2元，这种现象称为纳税的不合理区间。总结起来现行税法存在6个不合理区间【18000，19283.33】，【54000，60187.5】，【108000，114600】，【420000，447500】，【660000，706538.47】，【960000，1120000】。

　　由于不合理区间的存在，纳税人纷纷将12月工资与全年一次性奖金进行适当组合，在不违背税法规定情况下，使纳税筹划成为可能。纷纷建立数学模型，将其归纳为一个带有分段函数的优化问题，但这些都是针对单个员工考虑的，假如单位有n个员工，则需要n个员工的数据逐个代入模型计算，实际工作中对财务人员而言，这种方式缺乏可操作性。

　　综合上述因素，我认为解决不合理区间的根本途径在于纳税公式的改进，应采取将全年一次性奖金除以12找税率，速算扣除数，然后用该数额*税率-速算扣除数再乘以12个月的计算方法。既将全年一次性奖金*税率-速算扣除数，改为；（全年一次性奖金/12*税率-速算扣除数）*12。这种方法虽然税负减少，但更适合那些以全年业绩为主要考核指标的白领阶层。

　　如全年一次性奖金18000和18002元为例，现行税法规定计算的税额为540元和1695.2元，多发奖金2元就多交1155.2元的个人所得税，若用改进后的公式计算，纳税额为540元和540.20元虽然多发了2元，多缴纳0.2元个人所得税，符合税负公平的原则。

　　二、税前扣除数的确定存在的问题及改革探讨

　　就工资薪金所得为例，在2011年发布的《关于修改《中华人民共和国个人所得税法》的决定》第六条修正中规定：工资薪金所得以每月收入额减除费用3500元后余额为应纳税所得额。将工资薪金所得减除费用标准确定为3500元的主要依据是以国家统计局公布的城镇居民人均消费性支出为测算依据。据统计，2010年度我国城镇居民人均消费性支出为1123元/月，按平均每一就业者负担1.93人算，城镇就业者人均负担的消费性支出为2167元/月。2011年按平均增长10%来测算，城镇就业人均负担的月消费支出为2384元/月。可以看出，此次调整考虑了纳税人家庭负担因素，人均消费水平因素。而实际上算在国家统计局的依据数据中，城镇居民人均消费性支出不包括购建房支出和自有房屋拟租金，也就是说目前高昂的房价下，买房费用包括每月为此所承担的利息等庞大支出，没有统计进个人所得税免征额中；在家庭负担因素中没有考虑夫妇一方工作单独负担家庭费用等情况。从我国个税的征收历史看，2006年1月1日税前扣除数从800元元调至1600元，2008年3月1日税前扣除额从1600元调至2000元，2011年9月1日由2000元调至3500元。从开征个人所得税至今，三十多年过去了，中国实际GDP与1981年相比翻了10倍，资料显示，2010年中国名义GDP约为1981年的80倍，实际GDP约为1981年的20倍，CRI约为1981年的5倍，而免征额仅仅由800元上升到3500元，与“十二五”规划中的“居民收入增长不低于国内生产总值GDP增长预期”的提法相悖。

　　笔者认为在免征额的计提上，应考虑相关经济指标，并充分考虑各地区的收入状况和消费水平，制定有一定弹性的免征额区域，给予不同地区一定的选择权，同时建立免征额定期调整制度，当经济发展到一定程度后，在统一免税额。在个人所得税免征额上，不宜笼统的依规定统一的且是单一的税收扣除标准，更全面的考虑家庭因素，除基本扣除外，按具体情况来增加附加扣除，以合理调节人们之间的收入差距，照顾人均低收入家庭。

　　另外，税法规定：对在中国境内无住所而在中国境内取得工资薪金所得的纳税义务人和在中国境内有住所而在中国境外取得工资薪金所得的纳税义务人（简称“涉外人员”）在税法规定减除费用标准基础上，可以根据其平均收入水平，生活水平及汇率变化情况确定附加减除费用，附加减除费用适用范围和标准由国务院规定。

　　原税法实施条例规定的附加减除费用标准为每月2800元，既涉外人员每月在减除2000元费用基础上，在减除2800元费用，减除费用总额为4800元。

　　其实现行涉外人员工资薪金所得总的减除费用标准高于境内公民，从税收公平原则出发，应逐步统一内、外人员工资薪金所得减除费用标准。

　　三、个别条款可操作性不强，太过于固化

　　税法第四十一条规定：职工的工资薪金所得应缴纳的税款，按月预提，自年度终了之日起30日内，合计其全年工资薪金所得，再按12月平均并计算实际应缴纳的税额，多退少补。

　　这符合权责发生制原则，但忽略了资金的时间价值，而且在操作上计算繁琐，不利于扣缴义务人操作，也不利于税务部门人员的稽查。扣缴义务人常常负责单位所有雇员的纳税工作，职工每月工资是不同的，单位职工又多，如果要根据每个职工每个月的工资情况来计算需要很大的工作量。

　　笔者认为税法是有一定强制性的，但应强调抓大放小，放过数额较小的税额，放宽数额居中的税额，加强数额较大的税额的征管。并对数额较大的纳税所得额计算资金的时间价值。

　　四、对居民纳税人的征收范围不够科学

　　国际上居民纳税人制度一般采取半年标准，而我国则根据其在中国境内居住的时间长短分别实行90天规则，1年规则，5年规则 ，与国际相比，这一标准太过宽松，使许多 按半年可确定为居民的个人在我国却作为非居民，轻易的避开了本来可以征收的那部分个人所得税。笔者认为，在个人所得税的征收范围上有待拓宽，如，外籍个人从外商投资企业取得的股息，红利所得等应对其进行征税。还应在对涉外人员的纳税征管上与国际接轨。

　　五、在纳税征管方式上的建议代扣代缴的征管方式最容易管住的是普通工薪阶层，而对高收入人群和收入来源多样化的人群难有效监管，为此应建立个人财产实名制，通过信息化，网络化来进行纳税监督，这样不仅体现了税收公平，完善了税制也扩大了税源。

　　六、结束语

　　新的个人所得税法的出台，是汲取了以往的经验，进一步降低了低收入人群的税负，加强了对高收入人群的纳税征管，但是真正实现税负公平，在实际操作层面上看是有难度的，这有待于法律的完善，信息化、网络化的加强，人力的配合。

　　参考文献：

　　[1]王炳荣，全年一次性奖金的个人所得税纳税筹划。财会月刊，2012；6

　　[2]国家税务总局。关于调整个人取得全年一次奖金等计算征收个人所得税方法问题的通知。国税发【2005】9号，2005-01-01

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