摘要：社会各界在会计师事务非审计服务与审计独立性问题上一直存在争议。本文对审计独立性的相关问题进行了探讨，分析了非审计服务对审计质量的影响，并在此基础上提出保持审计独立性的一些建议。
关键词：审计独立性；非审计服务；监管对策。
一、非审计服务与审计独立性的含义。
非审计服务是会计师事务所向委托单位提供审计外服务并收取一定服务费用的所有业务的总称。具体内容主要包括：纳税服务、管理咨询服务、财务咨询服务等。审计独立性是指注册会计师在执行审计业务、出具审计报告时应当保持独立第三者的身份，此处的独立包括实质上的独立和形式上的独立两个层面。形式上的独立性，是指审计师必须在第三者面前呈现出一种独立于被审计单位的身份。实质上的独立指的是注册会计师出具的审计意见不受外界压力的影响而发生改变。审计师在执行审计业务时，既要保持实质上的独立，又要保持形式上的独立。
二、非审计服务对审计独立性的影响。
（一）非审计服务对审计独立性的积极影响。
1、有助于会计事务所形成竞争优势，增强独立性。虽然被审计单位接受审计服务往往带有一定的强制性，但被审计单位的自主选择权使得审计市场中也同样存在着竞争。传统而言审计服务是会计师事务所的主要收入来源。非审计服务的出现拓宽了会计师事务所的获利渠道，降低了对被审计单位经济上的依赖程度。会计师事务所有能力承担因客户流失造成的损失，保持与被审计单位的相对独立性，在没有经济利益困扰的情况下，注册会计师出具的审计意见将会更加的客观公正。2、非审计服务有助于获取更多的审计信息。客户信息的复杂性增加了审计服务的难度，审计人员很难得到被审计单位真实有效地财务资料。会计师事务所为同一客户提供两种服务时，非审计服务的专家就可以帮助审计人员全面地了解企业状况，提高审计效率、防范审计风险、降低沟通成本。同时，就非审计服务而言，审计服务能够使会计师事务所正确评估客户的综合状况，从而为客户提供更有针对性、更有效的服务，是一个双赢的结果。
（二）非审计服务对审计独立性的消极影响。
1、非审计服务使实质上的独立受到损害。会计师事务为了与客户建立长期合作机制，有可能采取低价策略并限制竞争对手获得审计信息。因此会计师事务所的审计鉴证角色日益弱化，而将非审计服务作为其主要的收入来源。此外非审计服务通常涉及管理咨询、会计核算与纳税筹划等相关方面业务，一旦注册会计师的非审计服务的意见被客户采纳，日后审计时就会出现注册会计师自审局面，降低审计质量。2、非审计服务损害了形式上的独立性。形式上的独立性指的是社会公众对注册会计师提供审计服务时所在立场的主观印象。会计师事务所为客户提供审计服务的同时又提供了大量的非审计服务，往往会造成社会公众无法对审计人员的独立性进行判断，因此审计人员在外界心目中就丧失了形式上独立性。而随着非审计服务范围的扩大，越来越多审计诉讼案的被曝光，社会公众不可避免的对注册会计师的诚信度发生质疑，严重的损害了注册会计师行业独立、客观、公正的声誉。3、非审计服务打破了传统的审计业务关系。传统的审计模式涉及委托人、被委托人与注册会计师三方主体。会计师事务所接收委托人委托对被委托人公布的财务信息的准确性进行审计并出具审计报告。在这一过程中注册会计师体现出来的是独立第三者的身份，其行为不受任何一方制约。而在提供非审计服务时，注册会计师与被委托之间又建立起直接的经济利益关系，在这种情况下，审计人与被委托人之间的关系已变得更加复杂，传统审计中各方主体关系被打破。4、非审计服务加剧了各方利益冲突。非审计服务的提供使会计师事务所与客户之间的利益关系变得更加紧密，对审计独立性也造成影响。注册会计师提供审计服务时扮演的独立第三者的角色，职责是出具客观公正的审计意见；提供非审计服务时注册会计师扮演的是顾问角色，为被审计单位提供管理咨询。当会计师事务所对同一客户同时提供两项服务时，与客户之间的利益关系将变得更加紧密。最终结果导致会计师事务所独立第三者角色日益弱化，非审计服务成为其主要收入来源。当被审计单位存在重大会计问题时，注册会计师在权衡各方利益的情况下发表审计意见往往会受到一定程度的影响。
三、妥善处理非审计业务与审计独立性的关系。
（一）加强注册会计师的职业道德教育建设。非审计服务对审计独立性影响的程度，根本在于注册会计师的职业道德素质及其抗威胁能力。目前注册会计师并没有真正认识到独立性对于行业发展的重要意义，以消极的态度看待此类问题，在面对威胁时就很容易发生动摇。因此在完善法律制度的同时，加强从业人员的道德教育、强化职业道德意识，从根本上转变从业者对法律约束的消极态度，使相关法律规范真正发挥效用。（二）非审计业务的强制披露。会计师事务同时为客户提供两种服务时，对审计独立性的影响程度与非审计业务收入比重呈同方向变化。此时，被审计单位应该对为其提供审计和非审计服务的事务所的名称、内容和服务费用进行披露；会计师事务所也应对其取得的非审计服务收入总额、所占比重进行公告。这样才能有效避免信息不对称的情况，确保信息使用者对审计报告有正确的理解。（三）强化注册会计师、会计师事务所的民事责任。我国对注册会计师的处罚多以行政处罚为主，没有出现过对不特定主体的民事赔偿。
事后惩罚机制是带有一定的滞后性，如果事后惩罚机制不健全，会加强审计造假者的造假动机。当前我国法律对造假行为的处罚设置过于笼统，缺乏可操作性，需要进一步修订完善。加大注册会计师惩罚力度，在刑事、行政处罚的基础上引入民事赔偿机制，使注册会计师造假成本远远大于其得到的好处，为避免得不偿失，才能促使其严格保持独立性。（四）对注册会计师职业内部进行细化。将注册会计师的职业内部严格区分两类作业人员，一类是专业审计人员。另一类是管理咨询人员。安排两类人员分别从事不同工作，并且没有资格从事另一领域，最大程度保证两者之间的绝对独立。同时限制会计师事务所向同一客户提供审计与非审计服务，从事服务的事务所也要采取定期轮换机制。这种方法虽然会在一定程度上增加成本，但可以缓解审计独立性的问题，也能使注册会计师行业取得社会公众的信赖。
作者单位：华北电力大学参考文献：
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[2]沈健宇，杨荣本。非审计服务与审计独立性[J].中国管理信息化，2010（9）。
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