二、历史成本计量模式下的会计处理

　　（一）不涉及补价情况下的会计处理

　　[例3]承例1的资料，假定隆鑫公司和昌达公司交易不具有商业实质，且交易双方交换资产的公允价值都不能可靠地取得。厂房原价800万元，已计提折旧200万元，已计提减值100万元。（其他条件不变）

　　解析：历史成本强调过去某一时点资产的价值，资产的价值应该保持稳定，不随市场的变化而变化。在相关非货币性资产发生置换时，是不允许确认相关损益的。历史成本只能认可账面价，不认可公允价。作账的思路就非常明确了，就是"两步走"，第一步，消账，第二步，上账。

　　隆鑫公司昌达公司

　　厂房股权

　　（投资性房地产）（消账、上账）（长期股权投资）

　　失去：投资性房地产（消账）失去：长期股权投资（消账）

　　账面余额：800万账面余额：700万

　　累计折旧：200万减值准备：200万

　　减值准备：100万账面价值：500万

　　账面价值：500万

　　得到：长期股权投资（上账）得到：固定资产（上账）

　　首先，考虑隆鑫公司的账务处理。将"投资性房地产"科目消账，将"长期股权投资"科目上账。

　　借：长期股权投资500

　　投资性房地产累计折旧200

　　投资性房地产减值准备100

　　贷：投资性房地产800

　　然后，考虑昌达公司的账务处理。

　　借：固定资产500

　　长期股权投资减值准备200

　　贷：长期股权投资700

　　（二）涉及补价情况下的会计处理

　　[例4]承例1和例3的资料，假定隆鑫公司交换日办公楼的账面价值为480万元，已计提减值准备120万元。（其他条件不变）解析：本例中，将隆鑫公司和昌达公司双方置换资产的情况罗列起来。

　　隆鑫公司昌达公司

　　厂房股权

　　（固定资产）（消账、上账）（长期股权投资）

　　失去：固定资产（消账）失去：长期股权投资（消账）

　　账面余额：800万账面余额：700万

　　累计折旧：200万减值准备：200万

　　减值准备：120万账面价值：500万

　　账面价值：480万收取补价：20万

　　支付补价：20万

　　得到：长期股权投资（上账）得到：投资性房地产（上账）

　　首先，考虑不涉及到补价的情况，运用前面的思路可以分别作

　　出隆鑫公司和昌达公司的账务处理。

　　隆鑫公司：

　　借：长期股权投资480

　　投资性房地产累计折旧200

　　投资性房地产减值准备120

　　贷：投资性房地产800

　　昌达公司：

　　借：固定资产500

　　长期股权投资减值准备200

　　贷：长期股权投资700

　　然后，将"补价"的因素考虑进去。对于隆鑫公司而言，是支付补价20万元，对于昌达公司而言，是收取补价20万元。运用"补价"的思路，可以分别作出隆鑫公司和昌达公司关于"补价"的会计分录。

　　隆鑫公司关于"补价"的会计处理如下：

　　借：长期股权投资20

　　贷：银行存款20

　　昌达公司关于"补价"的会计处理如下：

　　借：银行存款20

　　贷：固定资产20

　　最后，将以上分录综合起来。

　　隆鑫公司：

　　借：长期股权投资（480+20）500

　　投资性房地累计折旧200

　　投资性房地产减值准备120

　　贷：投资性房地产800

　　银行存款20

　　昌达公司：

　　借：固定资产（500-20）480

　　长期股权投资减值准备200

　　银行存款20

　　贷：长期股权投资700

　　三、结论

　　对于混合计量模式下单项非货币性资产交换业务的会计处理思路和方法已经非常明确了，对于交易双方的交易具有商业实质且公允价值能够可靠取得的时候，就采用公允价值计量模式处理。对于双方的交易不具有商业实质或公允价值不能可靠取得的时候，就采用历史成本计量模式处理。原则就是不能确认"资产处置损益"。若涉及到补价，用"补价的对应科目是换入资产的入账价值"的思路来解决。在接下来地研究中，笔者会加大对"多重计量模

　　式"的研究力度，并不遗余力地探索出适合我国基本国情并具有中

　　国特色的"会计计量模式"，以便使会计更好地为经济发展服务，最

　　终达到充实财务会计概念框架的目的。

　　[本文系2012年度安徽商贸职业技术学院人文社会科学研究

　　项目"多重计量模式理论与实证研究"（编号：2012KYR01）阶段性研究成果]

　　参考文献：

　　[1]财政部：《企业会计准则2006》，经济科学出版社2006年版。

　　[2]中国注册会计师协会：《会计》，中国财政经济出版社2012年版。

 

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