【摘要】企业为了达到自己的目的而进行盈余管理活动，然而过度的盈余管理会影响会计信息质量。怎样抑制企业过度盈余管理成为理论界和实务界共同关注的话题，从外部约束的角度来看具有一定的局限性。如果企业建立完善的内部控制制度，则会对有效抑制过度盈余管理产生积极影响。本文就国内外相关研究进行梳理，以期发现我国现阶段研究的不足，指出下一步研究的方向，进而发挥内部控制对盈余管理行为的约束作用，提高盈余质量。
　　【关键词】内部控制，盈余管理，会计信息质量
　　一、引言
　　企业进行盈余管理的动机主要有粉饰业绩获得上市、避免亏损或退市、企业管理者追逐自身利益、降低政治成本或满足债务条款等，而采取的主要方式则有会计活动操控及安排真实性交易活动。随着会计准则越来越完善，外部监管等越来越严，企业的盈余管理行为受到了很大的约束，但是毕竟这些手段都是从外部来约束企业的行为。沈烈、张西萍（2007）在新会计准则与盈余管理一文中指出：会计准则主观上制约着盈余管理，但盈余管理客观上成为了反会计准则牵制的对手，两者在博弈中不断演进和发展。
　　从外部来约束企业的盈余管理行为具有一定的局限性，而如果企业建立较好的内部控制制度，从内部着手来规范企业的行为，相信会对企业的盈余管理产生重大的积极影响。企业的内部控制对盈余管理行为是否真的有作用，是否能够提高盈余质量，其又是如何影响企业的盈余管理。本文就将梳理国内外对这些方面的研究，以期发现我国现阶段研究的不足，指出下一步研究的方向，进而发挥内部控制对盈余管理行为的约束作用，提高盈余质量。
　　二、内部控制如何影响盈余管理方面的研究
　　（一）影响盈余管理的手段
　　1.会计活动操纵。Jeffre et al.（2007） 以美国 2002年8月到2005年11月期间至少披露了一个重大内部控制缺陷的705家公司为主要样本进行研究，得出内部控制重大弱点与较低的应计质量相关联的结论，并推论内部控制问题正是应计质量较低的根源。张国清（2007）一文中说到，高质量的内部控制能够限制对外报告信息的故意操纵、降低会计处理和财务报告中无意的程序和估计差错风险，减轻可能影响财务报告信息质量的企业经营和战略的内在风险。杨有红等（2008）认为，财务报告质量有问题的公司，由于没有一个健全有效的内部控制对财会人员、管理当局形成强有力的约束，从而可能导致他们不遵守相关的财务法规，甚至粉饰财务报表 ，而一个内部控制并不健全的公司自愿披露内部控制信息可能会得到更加强烈的负面市场反映。可以看出，目前大多数的研究都是集中在研究内部控制约束了会计活动操控进而影响了盈余管理。内部控制制度的核心目标之一就是保证财务报告信息的质量，但是对于现在企业运用得越来越多的，也越来越隐蔽的真实性盈余管理，内部控制又是否有效，它又是如何影响真实性盈余管理的，并没有相关的研究。
　　2.真实活动盈余管理。这个概念最早由Schipper （1989）提出，直到Roychowdury（2006）才在度量方面取得重大突破。他将真实性盈余管理活动分为三个部分： 销售操控、生产成本操控和酌量性费用操控。而方红星等（2011）在《高质量内部控制能抑制盈余管理吗》一文中指出：内部控制贯穿于企业活动的全过程，全面涵盖了财务报告控制、销售业务控制、资金活动控制和资产管理控制等诸多方面，对企业的销售、生产及支出等行为都会产生实质性的影响。高质量内部控制不仅可以提高财务报告盈余信息质量，同时可以防止公司不当行为的实际发生。但文中也只是简单的提出了内部控制如何影响真实性盈余管理，有关此方面的研究文献还比较少。
　　（二）从内部控制衍生出的其它方面对盈余管理的影响研究。张晓岚等（2011）在《内部控制信息披露质量的盈余质量效应研究》一文中，通过分析2007-2009年沪深股上市公司的盈余质量得出结论：内部控制信息披露质量指数越高的上市公司其盈余质量越高，也即存在更少的盈余操纵行为。张龙平等（2010）实证分析沪市A 股公司2006—2008 年内部控制鉴证的经验证据，发现内部控制鉴证提升了公司会计盈余质量，在控制了管理层信号传递动机以后结论仍然稳健。根据财务舞弊三角形理论，在财务报告信息的整个供应链上，代理人如果具有了资本市场动机、经理报酬契约动机、债务契约动机或政治成本动机等动机，就会产生机会主义倾向（李明辉，2003 ;陈关亭，2007 ）。一旦产生内部控制机会、公司治理机会、会计政策机会和企业外部监管机会，代理人就会为自己的财务舞弊行为寻求借口，并伺机进行舞弊，操控盈余（陈关亭，2007 ）。于是，从交易和事项发生的相关人、生产会计信息的会计人员到管理，会计信息生产的管理当局都有可能进行舞弊，操控盈余。而内部控制鉴证可从根本上发现并防止这种错误和舞弊行为的发生，提高会计盈余质量。杨德明等（2010）在《内部控制、盈余管理与审计意见》一文中指出随着内部控制质量的提高（降低），审计师识别盈余管理的能力显著下降（提高）。这是因为，我国审计师非常关注审计风险，当审计师观察到上市公司内部控制质量较高时，就意味着审计师面临的风险不高。此时，无意追求高审计质量的审计师就会通过压缩实质性程序来节约有限的审计成本，从而导致审计师识别盈余管理的能力降低。
　　三、总结
　　通过对内部控制与盈余管理的研究综述发现，虽然在内部控制是否能提高盈余质量方面虽还存有一定的争议，但大多数研究认为内部控制能约束会计活动操控，进而提高盈余质量。但对于真实性盈余管理方面，内部控制能否约束真实性盈余管理从而提高盈余质量，以及其如何去影响真实性盈余管理的研究还比较少。另外，我国关于内部控制的研究大多数为实证研究，内部控制约束盈余管理尤其是真实性盈余管理的作用机制，内部控制应该达到什么样的程度其生产出的财务信息质量可信度较高等，都可以作为下一步研究的方向。
　　参考文献：
　　[1]沈烈 张西萍：新会计准则与盈余管理[J].会计研究，2007（2）
　　[2]董望，陈汉文：内部控制、应计质量与盈余反应[J].审计研究，2011（4）
　　[3]张军，王军只：内部控制审核与操纵性应计项——来自沪市的经验证据[J].中央财经大学学报，2009（2）

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