相比旧制度，新制度不仅简化了固定资产的核算过程，也更科学、准确地反映出固定资产的价值，提高会计信息的质量。需要注意的是，实际工作中买价和税费比较好确认，但对于与购入固定资产相关的其他费用则应该加大监管力度，重视事业单位固定资产的内部控制。

　　（三）固定资产计提折旧旧制度下事业单位对固定资产不计提折旧，而新制度中明确规定事业单位应当对部分固定资产（文物和陈列品、动植物、图书、档案及以名义金额计量的固定资产除外），引用企业财务会计的年限平均法或工作量法计提折旧（不考虑预计净残值），同时冲减非流动资产基金。新制度增加的"累计折旧"科目，作为固定资产的备抵项目在资产负债表中填列。值得注意的是，与企业会计中实际计提的折旧不同，新制度中对固定资产计提的折旧只是"虚提"的折旧，并不计入支出，这是国内外都还没出现的一种创新性的会计处理方法。将"虚提"的折旧部分冲减新增的"非流动资产基金"这一净资产科目，其差额反映的是固定资产在计提折旧以后占用的金额。与旧制度相比，新制度中对固定资产计提折旧这一会计核算处理，既没有影响事业单位预算支出口径，又反映了固定资产随着时间推移发生的使用消耗和自然损耗的真实价值，解决了旧制度下虚增资产的问题，可以保持固定资产账实相符，如实反映事业单位的固定资产数额以及偿债能力，同时满足了预算管理和财务管理两方面的需要。

　　固定资产计提折旧的会计处理如下：

　　借：非流动资产基金--固定资产

　　贷：累计折旧

　　（四）固定资产后续计量及处置新制度明确了其会计核算的标准。在固定资产日常使用期间发生的维护修理等后续支出，不应计入固定资产的成本，而应计入其当期支出，即新制度下固定资产后续支出的会计处理不作为费用化处理，而是列支为资本化与非资本化两部分。其中资本化部分计入在建工程，而非资本化部分计入事业支出或经营支出。新规定有助于资产管理部门对固定资产进行后续管理，掌握本单位资产情况，杜绝发生人为修改操作固定资产成本的现象。新制度还新增了一资产类科目"待处置资产损溢"，用于核算事业单位出售、无偿调出、对外捐赠固定资产及每年对固定资产至少一次的盘点等待处置资产的价值和损溢。新制度在这一点上区别于旧制度的改进，实属亮点之一，有助于事业单位了解清查固定资产的使用状况，及时出售、有偿转让或对报废、毁损的固定资产报批后做账务处理，正确反映固定资产处置的净损溢。

　　固定资产处置的会计处理如下：

　　1、出售、无偿调出、对外捐赠固定资产：

　　（1）转入待处置固定资产时：

　　借：待处置资产损溢

　　累计折旧

　　贷：固定资产

　　（2）实际出售、调出、捐出时：

　　借：非流动资产基金--固定资产

　　贷：待处置资产损溢

　　2、以固定资产对外投资：

　　借：长期投资

　　贷：非流动资产基金--长期投资

　　借：其他支出

　　贷：银行存款/应缴税费

　　借：非流动资产基金--固定资产

　　累计折旧

　　贷：固定资产

　　3、固定资产盘盈：

　　借：固定资产（重置完全成本，以市场价格入账，若无法取得则按名义金额入账）

　　贷：非流动资产基金--固定资产

　　4、固定资产盘亏：

　　借：待处置资产损溢

　　累计折旧

　　贷：固定资产

　　借：非流动资产基金--固定资产

　　贷：待处置资产损溢

　　三、新制度下固定资产核算的不足与改进

　　新制度的实施，通过引入修正的权责发生制对事业单位固定资产进行会计核算，为固定资产的核算提供了更真实、详细、可靠的会计信息，提高了事业单位报告信息质量，但仍有一些不足之处有待改进。

　　（一）固定资产范围和使用年限界定不明固定资产类别划分没有具体的、明晰的、统一的标准。这样会增加不同单位在实际工作中划分固定资产类别的难度，有些用品不属于大批同类物资，不能笼统归入某一类。使用年限也是影响成本核算以及资产使用情况把握的不可忽视的因素，不同类别的固定资产其使用年限不同又会影响其计提折旧的金额。这样会导致不同单位对固定资产核算的标准不同，各个单位会计人员采取主观判断，使得会计信息不准确不可比，折旧成本的高低很大程度上影响核算结果，造成不能真实反应固定资产的核算现象，降低了会计信息质量，违背可比性原则，也为固定资产的管理和审计工作带来不便。另外固定资产的核算标准太低，导致如电话、桌椅等一些简单的办公设施一并纳入固定资产核算，既不利于固定资产准确地统计核算，也增加了工作人员工作量。再加上目前事业单位的资产规模逐渐扩大，其改革趋于企业化管理。因此建议参照企业会计制度提高固定资产的核算标准。同时，明确不同固定资产的使用年限，按照其划分范围提出具体统一的标准，同时，事业单位根据本单位的具体情况对固定资产进行明细分类制定适合自己的固定资产明细目录。

　　（二）固定资产折旧计提方法单一新制度里只提到固定资产采用年限平均法或工作量法计提折旧，但在企业会计中还有双倍余额递减法和年数总和法。新制度中没有提到的加速折旧法对于科技进步、技术更新快等固定资产的成本核算具有重要意义。如果不考虑实际情况，笼统的规定事业单位所有固定资产按直线法折旧，一方面不符合会计原则，另一方面不利于正确核算固定资产，难以如实反映事业单位的财务状况。建议可适当引入加速折旧方法，根据固定资产性质特点如电子通讯设备等选取合理的方法。当然，在引入企业会计折旧方法的同时也要明确规定，折旧方法一经确定不得随意更改，如需变更则属于会计估计变更，应在会计报告附注中披露说明。

　　（三）固定资产相关科目设置不严谨谨慎性原则中提到，不能高估资产，低估负债。在工作中，固定资产难免会发生无形的损耗，但是新制度下没有设置相应的科目予以反映，不能全面的在会计报告中披露会计信息。笔者建议事业单位会计制度可考虑继续加大引入修正的权责发生制的程度，譬如增设"固定资产减值准备"科目，这样在固定资产发生损耗或其他原因导致可收回价值金额低于账面价值金额时，可对其差额计提减值准备，计入当期损益。对于前文提到的固定资产标准的提高，未达到标准的固定资产，笔者建议沿用企业财务会计"低值易耗品"科目用以对该类资产的核算，从而减轻工作量，提高事业单位工作人员的核算效率，也便于其进行管理。同时，还可以增设"固定资产清理"科目，用以核算反映固定资产因出售、报废、毁损转入清理的价值和清理过程中发生的清理收入、费用以及净损益。科目的完善可使财务报表准确地反映出事业单位的各项情况，真正体现收入与支出配比、谨慎以及会计信息的完整性和准确性，有助于会计报表使用者利用真实、客观的会计信息做出正确的决策。

　　（四）固定资产核算的内部控制有待加强在固定资产的购置、使用、处置等环节中，许多事业单位缺乏规划、忽视预算管理、再加上多头管理、职责混乱可能导致出现固定资产核算的漏错现象、账实不符以及对固定资产的报废和处置的随意性。笔者有以下几点建议：其一在购置环节建立严格的固定资产登记制度，保管好相关凭证和票据，明确固定资产的状况，做到账卡相符，账实相符；其二在使用环节采取定期与不定期盘点，清楚固定资产的使用地点及人员，使责任到位，并予以一些可操作性的评价指标激励员工提高执行执行能力，同时记录好固定资产盘盈盘亏、转移、调拨等会计处理情况；其三严格制定固定资产处置的报批制度，制定报废标准以及转移、报废的程序，加强审核技术，从而约束随意处置固定资产的行为；其四明确规定使用年限，做好预算管理，建立健全的固定资产明细表，计算固定资产综合使用率等财务指标并对其进行定量的评估有助于事业单位更好的管理固定资产。

　　参考文献：

　　[1]财政部：《事业单位会计制度》（财会[2012]22号）。

　　[2]财政部：《事业单位会计制度》（财预字[1997]288号）。

 

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