三、税负率计算

　　以下基于上述四种流转过程对各自的税负情况及最终消费者整体税负进行列表计算。在进行税率比较时，选择“营改增”后一般纳税人的税率为6%、10%、17%三种情况（选择其他税率分析结果类似）。

　　（一）生产环节为一般纳税人，零售环节为一般纳税人的计算结果（见表1）

　　（二）生产环节为小规模纳税人，零售环节为一般纳税人的计算结果（见表2）

　　（三）生产环节为一般纳税人，零售环节为小规模纳税人的计算结果（见表3）

　　（四）生产环节为小规模纳税人，零售环节为小规模纳税人的计算结果（见表4）

　　四、“营改增”税率选择对相关纳税人及最终消费者整体税负的影响分析

　　（一）对“营改增”后一般纳税人的税负影响

　　从上述结果可以看出，对“营改增”后一般纳税人，也就是其自身影响来说，随着税率的不断提高，其自身税负不断加重。

　　（二）对生产环节纳税人的税负影响

　　从表1、表2计算结果可以看出，“营改增”税率选择对生产环节一般纳税人与小规模纳税人的税负影响结果是相反的，即随着“营改增”税率的不断提高，其下一生产环节一般纳税人的税负率不断下降，而其下一环节的生产者如是小规模纳税人，则随着“营改增”税率的不断提高，其税负不断升高。

　　（三）对零售环节纳税人的税负影响

　　从表1的结果看，如零售环节一般纳税人从一般纳税人处进货，则“营改增”的税率选择对其没有影响；从表2的结果看，如零售环节一般纳税人从小规模纳税人处进货，则随着税率的提高，其税负将不断提高；从表3的结果看，零售环节小规模纳税人从一般纳税人处进货，则其“营改增”的税率选择对其税负没有影响；从表4的结果可以看出，零售环节小规模纳税人从小规模纳税人处进货，随着“营改增”税率的不断提高，其税负也不断提高。

　　（四）对最终消费者的税负影响

　　从表1、表3的结果看，只要生产环节为一般纳税人，不管零售环节为哪类纳税人，最终消费者的税负都不会因为“营改增”税率的改变而改变；从表2、表4的结果看，只要生产环节为小规模纳税人，最终消费者的税负都会随着“营改增”税率的提升而不断加重。

　　五、“营改增”税率选择建议

　　各行业所承担税负的轻重将直接影响各行业的切身利益，而税率必然是影响各行业税负最重要的因素。因此，在“营改增”的过程中，如何合理选择税率，将直接影响“营改增”的顺利推进。针对“营改增”的税率选择，本文给出如下建议：

　　一是从最终消费者税负的角度看，在不增加最终消费者负担的前提下，“营改增”的税率应选择低税率。

　　二是从平衡各方现有利益的角度看，“营改增”的税率宜选择与改革前税负相同或略有下降的税率，以利于改革的顺利推进。

　　三是从增值税中性的角度来看，增值税宜采用单一税率的形式，但从“营改增”的实际来看，目前立刻统一会造成税负上升企业的反对，因而增值税税率宜适度下降并逐步过渡到统一税率。对此谭郁森、朱为群（2013）已提出了较为可行的过渡期做法。

　　四是综合上述分析情况，在短期内，价格调整不可能一步到位，也可以说税负的转嫁不可能一下完全转嫁给链条上的下一环节，各方利益博弈可能非常激烈，因而当前税率选择应尽可能与行业改革前相一致，以便于“营改增”的顺利推进。但从长期看，税负会通过价格传递给最终消费者，前面环节受税率选择的影响较小，特别是对于一般纳税人来说更是如此。因此，为了不扭曲经济，宜逐步过渡到统一税率，以充分发挥增值税中性的作用。

　　【参考文献】

　　[1]李星，刘红艺.增值税“扩围”的税率选择与居民福利变动研究[J].统计与决策，2012（11）：164-167.

　　[2]谭郁森，朱为群.增值税改革的税率选择[J].税务研究，2013（1）：51-54.

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