（三）货币改革和商品经济发展带来的影响

　　北魏在迁都洛阳前，实行实物货币，至太和十九年始铸太和五铢钱。[4]尽管钱币印制粗劣，且主要只在洛阳流通，但仍然积极促进了洛阳商品经济的发展，并为财计计量记录中对不同种类财物及其价值标准的统一和转换提供了工具、拓展了计量的方式。

　　随着孝文帝的改革以及从平城迁都至洛阳，北魏商品经济得到了较快的恢复和发展。特别是在新都洛阳，城内设有大市、金市、牛马市以及散布城中的诸多小市，商业贸易甚为繁荣。[4]商业的繁荣为北魏征调各种工商税提供了良好基础，尽管当时对工商税“皆为财政所需为定”处于经常变动的状况，但仍然为财计组织工作提供了发展和拓展的空间和可能。

　　三、北魏财计组织对魏晋官制思想的传承与发展

　　史实证明：在中国封建制时代的历史长河中，君主制中央集权集中表现为经济集权的历史，而经济集权的实现必须依靠健全合理的国家财计组织制度。北魏政权的发展亦不例外。自太武即位（公元424年）起，尚书省不再有名无实，已经开始拥有相当权力，实际包揽的政务大大增加。到公元499年，孝文帝制定了第二次官制改革的职员令，尚书省开始成为全国行政总理机构，同时官职划分之细史无前例，由此确立了北魏后期较为稳定的职官制度。[6]随着尚书省制度的不断改进和日趋重要，北魏财计组织得到全面重建和革新，在保障中央经济集权得以加强的同时体现了对魏晋官制思想的传承与发展。

　　（一）中央财计组织对魏晋官制思想的传承与发展

　　第二次职员令职官制度革新主要借鉴西晋、南朝之旧制，并结合北魏国情进行取舍、改进融合而成。这一改革建立在“均田制”、“三长制”和统一“租赋”制度皆已实行多年基础之上，此时国家财政赋税制度已成体系，故对财计组织进行了理所应当的全面重新设置。

　　尚书省下设有令、仆射及吏部、殿中、祠部、五兵、都官、度支六尚书，主要是令和御史中臣行使财计监察职能，而仆射为执法且职权略与令相同。[6]度支尚书作为国家财政总管部门下设有度支、仓部、左民、右民、金部和库部六郎中，且各曹郎下设令史若干人，还根据具体需要可以设置掌固、主事员等。在北魏初期兼有财政职能的“左民尚书”之职改设为由度支尚书下设的左民曹，专司户籍管理，从而不再与其他财政职能错位。部落大人制在这次官制改革中几乎被全面清洗，原先握有重权的三都大官、南北二尚书等被撤销，原来由南北二尚书承担的部分财政赋税职能得以归中央财政统一调配和管理，从而进一步加强了中央经济集权。殿中尚书的职权也被削减，主要保留了关系皇室财计的管理事务职能。[5]

　　经过对所有涉及财政事务的相关官制及诸曹进行整合管理后，中央财计新设的六部组织严密，分部主事明确，亦形成相互独立相互牵制之关系，对于加强中央经济集权和调配财政资源起到了非常显著的作用。如北魏孝文帝迁都洛阳时，耗资巨大，崔光任度支尚书“别立条格，岁省亿计”。[7]而这在财政职能多头混管时是难以想象的，财计组织革新的意义可见一斑。另外，此后“兴常平仓、定谷价”以及库部曹郎对一切军需品的筹集、保管和分配，都是基本上按照全国财政统一支付的原则来开展的。[7]这反映了中央财计组织进一步加强了对财政资源的管理和调配，军事财计与国家财计混同、重叠的现象得到改善。另外，随着经济发展和战争的胜利，内库日益充盈，专库分管的制度全面推行，如孝文帝时御府、太官、太仆、内库、外府等多种库藏均实行专库管理制度，这又在库部财计方面推进和发展了官厅会计官职的设置和发展。

　　（二）基层财计组织的建设与发展

　　以均田制和三长制为基础、以租调为中心的赋税制度推行后，与国家编户管理相结合的基层财计体系为国家的租赋倍增、财政的充实提供了组织基础。第一，基层财计组织工作作为衔接均田制、三长制与租赋制度之间的制度和组织保证，既承担了租赋计征、核对、上交和报告的工作，又中央度支尚书的统一调配和管理下形成一定的中央地方财计管理关系。第二，由于三长制强调基层的分级管理，尽管各种赋税、徭役的尺度是国家统一规定，但具体执行都是通过逐层征管和上报落实的，这就使得基层的财计工作和财计方法得到了推行、发展和统一规范。这也使得基层财计工作在相当程度上开始借鉴秦汉朝代的“上计”报告制度。第三，定额俸禄的实行和规范统一又使得国家财计组织在基层财计工作上内容进一步细化、方法更为丰富，并推进了其稽核和报告方面制度的完善。

　　总的说来，北魏时期的中央财计官职设置继承了魏文帝黄初四年开始设立度支尚书③的思想，并在分部主事、相互牵制及专库管理方面有所发展；地方财计组织在均田制和三长制的基础上主要借鉴了秦汉时期的“上计”制度，但管理层级之细又其特色。

　　四、民族和文化融合对财计官制和会计思想演进的意义及基本规律

　　（一）打破官员的民族界限和“胡汉杂居”是民族融合、官制传承与发展的重要前提

　　鲜卑拓跋族的发展过程，是由游牧部落家长奴隶制，通过军事征服而发展为封建农奴制和国家佃农制的过程，同时也是“胡汉一家”、同化为中华民族的民族大融合的过程。[4]在这个大融合的过程中，彻底改变北魏社会性质政治局面的均田制、三长制和租调制，是士族汉臣与鲜卑统治者的共事、互动交流中设计和制定的；自然经济最基本的耕作方法及经验，是汉族农民在和鲜卑贫民的相处中传播和发扬的。

　　因此，在国家层面，正是代表了封建汉文化的士族汉臣推动了北魏官制、财政赋税等各方面的革新；在民间层面，北魏初期人口达迁徙形成“胡汉杂居”局面对推动不同文化、不同社会制度的互动和认同起到了基础性的作用。无疑，会计思想和财计组织同样是通过这样至上而下的民族融合实现对先进文化的传承和发展。

　　（二）财计官制的传承与发展与财政赋税需求的迫切性具有对应性

　　北魏初期的赋税、徭役等多为应急之用，国家尚未建立起统一规范的财政赋税体系。缺乏规范的财政制度，相应的财计官制也就难以传承。此时农业为先，因此与人口户籍有关的左民尚书借鉴晋朝旧制率先设立，且同时兼管相关财政职能。而战事始终最重要，故负责原保护宫廷及公共财产中部大人亦演化为在财政中扮演重要角色的统领禁卫军和国库的大臣。即便是胡汉杂糅性质的财政体系中，财计官职也总是最先在财政赋税最迫切的地方先获得制定和发展。

　　孝文帝改革时期，这一特征更为鲜明。此时迫切需要规范和统一全国的租赋制度以及巩固政权的发展并发挥财政的国家经济管理职能，因此，拥有集权性质的中央财政总管机构的设置就显得特别重要和紧迫。于是，废止南北二尚书官制、调整左民尚书为左民曹以及削减殿中尚书的职权就成为了与设置统管全国财政的度支尚书并行而不可或缺的主要举措。这一在单一民族文化适用的财计规律同样适用于不同民族和文化的融合发展中。

　　（三）财计组织的设置在不同文化的磨合与融合中具有易变性和不稳定性

　　北魏的财计组织设置在中央财政分部主事以及基层财计工作组织方面取得了一些进步和成效，这也为隋唐后世汉财计官制的进一步发展提供了历史参考。但由于不同文化、不同民族背景政治集团的利益冲突以及皇室及贵族奢侈腐化等原因，在北魏后期这些财计组织工作的开展和执行受到了很多的干扰和影响，有时甚至处于有名无实的状态。

　　另外，由于战争始终存在，加之军事财计的迫切性和重要性，沿袭已久的军事财计与中央财政重叠混同的现象总是时好时坏，难以彻底根除。这些原因使得北魏的财计组织和体系在传承秦汉且有所发展的同时，又始终带有临时征发和不稳定易变的特征。

　　[注释]

　　①据《南齐书·魏虏传》记载，北魏的殿中尚书“知殿内兵马仓库”，可知中殿尚书有统领禁卫军和管理国库二职责

　　②按李安世疏中说，“州郡之民……漂居异乡，事涉数世，三长既立，始返旧墟（故乡）”。这里明说立三长在前，建议行均田在后。事实上也只有校正户籍以后，才有可能按户口奴婢牛具分配田地

　　③度支尚书设立始于魏文帝黄初四年参见《中国政治制度通史·第四卷·魏晋南北朝》P201，黄惠贤著，人民出版社，1996

　　[参考文献]

　　[1]郭道扬.会计史研究：历史·现时·未来（第一卷）[M].北京：中国财政经济出版社，1998：240-259.

　　[2]张金龙.北魏政治与制度论稿[M].兰州：甘肃教育出版社，2003：244.

　　[3]范文澜，蔡美彪.中国通史[M].北京：人民出版社，1978：331-483.

　　[4]朱伯康，施正康.中国经济史（上卷）[M].上海：复旦大学出版社.2005：327-383.

　　[5]史卫.殿中尚书与北魏前期财政管理[EB/OL].《财政史研究》第五辑论文：http：//czs.cufe.edu.cn/html/_caizhengshiyanjiu_zhuanji/_caizheng

　　shiyanjiu_diwujilunwen/20131203/533.html. 2013-12-03

　　[6]陈仲安，王素.汉唐职官制度研究[M].北京：北京中华书局.1993：6-83.

　　[7]黄惠贤.魏晋南北朝时期财政管理制度的变革.武汉大学学报.1995，（5）：26-28.

　　[8]郭道扬.会计大典（第二卷会计史）[M].北京：中国财政经济出版社，1999.

 

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